Ewidencja składek ZUS właściciela firmy

Z firmowego rachunku bankowego opłacane są składki ZUS za właściciela. Składki te uwzględniamy w kosztach uzyskania przychodów. Jak ujmować je w księgach rachunkowych? Nadmieniam, że ewidencja kosztów działalności operacyjnej prowadzona jest na kontach zespołu 4 i 5. (pytanie z dyskusji na www.forum.gofin.pl nr 857552)

Składki zapłacone w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów albo odliczone od osiągniętego dochodu. Wynika to z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a) i ust. 13a ustawy o pdof. Decyzję w tej sprawie podejmuje podatnik. Jeżeli składki na własne ubezpieczenia społeczne podatnik zaliczy do kosztów podatkowych, to musi pamiętać, aby nie odliczyć ich od dochodu. Doszłoby bowiem do dwukrotnego uwzględnienia tych składek przy ustalaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu. Stosowny zapis w tej sprawie powinien zostać zamieszczony w dokumentacji opisującej przyjęte przez jednostkę zasady (politykę) rachunkowości. Dokumentację tę ustala w formie pisemnej i aktualizuje kierownik jednostki (art. 10 ust. 2 ustawy o rachunkowości - Dz. U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.), którym w firmie prowadzonej przez osobę fizyczną jest ta osoba (właściciel).

Ze stanu faktycznego przedstawionego w pytaniu wynika, że zapłacone w imieniu właściciela (będącego osobą fizyczną) składki na jego ubezpieczenia społeczne uwzględnia się w kosztach uzyskania przychodów. Dla celów bilansowych składki te zalicza się do kosztów działalności operacyjnej. Można je ujmować w księgach rachunkowych zgodnie z zasadą memoriału, określoną w art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości, tj. w miesiącu, którego dotyczą. W jednostce prowadzącej ewidencję kosztów zarówno na kontach zespołu 4 (według poszczególnych ich rodzajów), jak i według miejsc powstawania kosztów (tj. na kontach zespołu 5) składki te ujmuje się zapisem:

- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów" (w analityce: Pozostałe koszty),

- Ma konto 22 "Rozrachunki publicznoprawne" (w analityce: Rozrachunki z ZUS - składki na ubezpieczenia społeczne właściciela)

oraz zapis równoległy

- Wn konto 55 "Koszty zarządu",

- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".

Z kolei zapłatę składek na rachunek bankowy ZUS ujmuje się na podstawie wyciągu bankowego zapisem:

- Wn konto 22 "Rozrachunki publicznoprawne" (w analityce: Rozrachunki z ZUS - składki na ubezpieczenia społeczne właściciela),

- Ma konto 13-0 "Rachunek bieżący".

Dla celów podatku dochodowego naliczone, lecz niezapłacone składki na ubezpieczenia społeczne właściciela nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Wskazane jest więc ujmowanie ich w momencie naliczenia w ewidencji analitycznej prowadzonej do konta 40, jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów (NKUP). Wówczas pod datą ich zapłaty na rachunek bankowy ZUS należy dokonać przeksięgowania na konto przeznaczone do ewidencji kosztów uzyskania przychodów (KUP). Takie przeksięgowanie będzie możliwe jedynie w trakcie roku obrotowego.

W odniesieniu do składek na Fundusz Pracy należy wskazać, że podlegają one uwzględnieniu jedynie w kosztach podatkowych, oczywiście po ich zapłaceniu (nie odlicza się tych składek od dochodu). Ujmuje się je w księgach rachunkowych w analogiczny sposób jak składki na ubezpieczenia społeczne właściciela, tj. w ciężar kosztów działalności operacyjnej.

Z kolei składki na ubezpieczenie zdrowotne właściciela podlegają ujęciu na koncie 24 "Pozostałe rozrachunki". Składek tych nie zalicza się ani do kosztów bilansowych, ani do kosztów podatkowych. Zapłacone składki na ubezpieczenie zdrowotne obniżają podatek dochodowy podatnika, przy czym zgodnie z art. 27b ustawy o pdof kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek dochodowy, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki. Należną kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne ujmuje się w księgach rachunkowych zapisem:

- Wn konto 24 "Pozostałe rozrachunki" (w analityce: Rozrachunki z właścicielem),

- Ma konto 22 "Rozrachunki publicznoprawne" (w analityce: Rozrachunki z ZUS - składki na ubezpieczenie zdrowotne właściciela).

Na koniec roku kwotę pozostającą na koncie 24 traktuje się jako trwałe wycofanie środków przez właściciela, powodujące zmniejszenie kapitału właściciela wykazywanego w pasywach bilansu w pozycji A.I "Kapitał (fundusz) podstawowy". Na dzień bilansowy saldo Wn konta 24 należy przeksięgować zapisem:

- Wn konto 80 "Kapitał właściciela" lub konto 82 "Rozliczenie wyniku finansowego",

- Ma konto 24 "Pozostałe rozrachunki" (w analityce: Rozrachunki z właścicielem).