Gazeta Podatkowa nr 67 (1004) z dnia 22.08.2013

Księgi rachunkowe jednostki handlowej

Jednostki zajmujące się sprzedażą towarów handlowych ujmują w księgach rachunkowych wszystkie zdarzenia zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o rachunkowości. Każda jednostka powinna posiadać dokumentację opisującą w języku polskim przyjęte przez nią zasady (politykę) rachunkowości. Dokumentację tę ustala w formie pisemnej i aktualizuje kierownik jednostki, uwzględniając rozmiar działalności, jej rodzaj i specyfikę.

Zakładowy plan kont

Zakładowy plan kont jest elementem dokumentacji opisującej przyjęte przez jednostkę zasady (politykę) rachunkowości. Powinien on określać wykaz kont księgi głównej, przyjęte zasady klasyfikacji zdarzeń, zasady prowadzenia kont ksiąg pomocniczych oraz ich powiązania z kontami księgi głównej (art. 10 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o rachunkowości). Każda jednostka powinna opracować we własnym zakresie zakładowy plan kont uwzględniając przepisy ustawy o rachunkowości. W sprawach nieuregulowanych przepisami tej ustawy jednostki mogą stosować krajowe standardy rachunkowości lub też Międzynarodowe Standardy Rachunkowości - w razie braku odpowiedniego standardu krajowego. Przy określaniu zasad prowadzenia ksiąg rachunkowych należy uwzględnić także przepisy obowiązujących ustaw, w tym m.in. o VAT, o podatku dochodowym, oraz przepisy wykonawcze wydane na podstawie tych ustaw - w zakresie niezbędnym dla potrzeb prowadzenia ewidencji w sposób umożliwiający m.in. prawidłowe ustalenie podstawy opodatkowania oraz obliczenie wysokości należnych zobowiązań publicznoprawnych za dany okres sprawozdawczy.

W praktyce księgowej najczęściej prowadzi się ewidencję zdarzeń na kontach syntetycznych (kontach księgi głównej) oznaczonych cyframi arabskimi od 0 do 8 (patrz tabela).

Do kont syntetycznych jednostki tworzą konta ksiąg pomocniczych (ewidencję analityczną), które służą uszczegółowieniu i uzupełnieniu zapisów dokonanych na kontach księgi głównej. Konta ksiąg pomocniczych prowadzi się w szczególności dla:

1) środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych oraz dokonywanych od nich odpisów amortyzacyjnych,

2) rozrachunków z kontrahentami i pracownikami,

3) operacji sprzedaży i zakupu,

4) kosztów i istotnych dla jednostki składników aktywów,

5) operacji gotówkowych, w przypadku prowadzenia kasy.

Ewidencja kosztów tylko na kontach zespołu 4

Jednostka, która prowadzi ewidencję kosztów handlowych tylko w układzie rodzajowym (na kontach zespołu 4), obowiązana jest ujmować koszty proste na podstawie dowodów źródłowych na koncie 40 "Koszty według rodzajów". W ewidencji analitycznej prowadzonej do tego konta należy wyszczególnić co najmniej następujące koszty rodzajowe:

• amortyzację,
   
• zużycie materiałów i energii,
   
• usługi obce,
   
• podatki i opłaty, w tym podatek akcyzowy,
   
• wynagrodzenia,
   
• ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia,
   
• pozostałe koszty rodzajowe.

Prowadzenie ewidencji tylko na kontach zespołu 4 umożliwia uzyskanie danych jedynie o rodzaju poniesionych kosztów. To rozwiązanie nie jest więc zalecanie w jednostkach posiadających kilka punktów sprzedaży (hurtowni, sklepów), gdyż brak jest informacji o wysokości kosztów poniesionych przez te punkty. Ewidencja kosztów tylko w zespole 4 przebiegać może zapisami:

1. Koszty proste:

- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów",

- Ma konto zespołu 1, 2, 3, 8.

2. Koszty zakwalifikowane do rozliczenia w czasie:

- Wn konto 64 "Rozliczenia międzyokresowe kosztów",

- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".

3. Koszty przypadające na bieżący okres sprawozdawczy:

- Wn konto 49 "Rozliczenie kosztów",

- Ma konto 64 "Rozliczenia międzyokresowe kosztów".

4. Przeksięgowanie na dzień bilansowy kosztów według rodzajów na wynik finansowy:

- Wn konto 86 "Wynik finansowy",

- Ma konto 40 "Koszty według rodzajów".

5. Przeksięgowanie na dzień bilansowy salda konta 49 wyrażającego zmianę stanu rozliczeń międzyokresowych:

- Wn/Ma konto 86 "Wynik finansowy",

- Ma/Wn konto 49 "Rozliczenie kosztów".

Jednostka prowadząca ewidencję kosztów tylko na kontach zespołu 4 sporządza rachunek zysków i strat według wariantu porównawczego.

Ujmowanie kosztów tylko na kontach zespołu 5

Ewidencja kosztów w jednostce prowadzącej działalność handlową tylko w ramach kont zespołu 5 (według miejsc powstawania kosztów) polega na ujmowaniu poniesionych kosztów np. na następujących kontach:

• koncie 52 "Koszty działalności podstawowej - handlowej",
   
• koncie 53 "Koszty działalności pomocniczej",
   
• koncie 55 "Koszty zarządu".

Do konta 52 wskazane jest prowadzenie ewidencji analitycznej według wyodrębnionych organizacyjnie punktów sprzedaży. Umożliwia to analizę kosztów poniesionych przez każdy punkt sprzedaży.

Przy odpowiednio rozbudowanej ewidencji przychodów ze sprzedaży towarów w ramach konta 73-0 "Sprzedaż towarów", ewidencja kosztów działalności handlowej w ramach kont zespołu 5 umożliwia ustalenie rentowności każdego punktu sprzedaży.

Ewidencja kosztów tylko na kontach zespołu 5 przebiegać może zapisami:

1. Koszty proste:

- Wn konto 52 "Koszty działalności podstawowej - handlowe", konto 53 "Koszty działalności pomocniczej", konto 55 "Koszty zarządu",

- Ma konto zespołu 1, 2, 3, 8.

2. Koszty zakwalifikowane do rozliczenia w czasie:

- Wn konto 64 "Rozliczenia międzyokresowe kosztów",

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu".

3. Rozliczenie kosztów w czasie w części dotyczącej bieżącego okresu (miesiąca):

- Wn konto 52 "Koszty działalności podstawowej - handlowej", konto 55 "Koszty zarządu",

- Ma konto 64 "Rozliczenia międzyokresowe kosztów".

4. Rozliczenie kosztów działalności pomocniczej za dany okres (miesiąc):

- Wn konto 52 "Koszty działalności podstawowej - handlowej", konto 55 "Koszty zarządu",

- Ma konto 53 "Koszty działalności pomocniczej".

5. Przeksięgowanie kosztów handlowych na dzień bilansowy:

- Wn konto 86 "Wynik finansowy",

- Ma konto 52 "Koszty działalności podstawowej - handlowej", konto 55 "Koszty zarządu".

Jednostka prowadząca ewidencję kosztów tylko na kontach zespołu 5 sporządza rachunek zysków i strat według wariantu kalkulacyjnego. W takim też przypadku powinna być prowadzona do każdego konta zespołu 5 odpowiednio rozbudowana ewidencja analityczna umożliwiająca wykazanie w pkt 2 ppkt 6 dodatkowych informacji i objaśnień danych o następujących kosztach rodzajowych: amortyzacji, zużyciu materiałów i energii, usługach obcych, podatkach i opłatach, wynagrodzeniach, ubezpieczeniach i innych świadczeniach, pozostałych kosztach rodzajowych.

Ewidencja kosztów na kontach zespołu 4 i 5

Jednostki handlowe prowadzące działalność w większych rozmiarach mogą też stosować pełny rachunek kosztów, tj. na kontach zespołu 4 z równoczesnym ich odniesieniem na odpowiednie konto zespołu 5. Polega to na wstępnym ujęciu kosztów na podstawie dowodów źródłowych na koncie 40 "Koszty według rodzajów", a następnie za pośrednictwem konta 49 "Rozliczenie kosztów" odniesieniu ich na odpowiednie konto zespołu 5.

Ewidencja przykładowych operacji w jednostce prowadzącej pełny rachunek kosztów może przebiegać zapisami:

1. Koszty proste wynikające z dowodów źródłowych:

- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów",

- Ma konto zespołu 1, 2, 3, 8.

2. Przeniesienie kosztów na odpowiednie konto w zespole 5 lub na konto 64:

a) koszty dotyczące bieżącego okresu sprawozdawczego

- Wn konto 52 "Koszty działalności podstawowej - handlowej", konto 53 "Koszty działalności pomocniczej", konto 55 "Koszty zarządu",

- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów",

b) koszty podlegające rozliczeniu w czasie

- Wn konto 64 "Rozliczenia międzyokresowe kosztów",

- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".

3. Rozliczenie kosztów w czasie - w części dotyczącej bieżącego okresu (miesiąca):

- Wn konto 52 "Koszty działalności podstawowej - handlowej", konto 55 "Koszty zarządu",

- Ma konto 64 "Rozliczenia międzyokresowe kosztów".

4. Rozliczenie kosztów działalności pomocniczej za dany okres (miesiąc):

- Wn konto 52 "Koszty działalności podstawowej - handlowej", konto 55 "Koszty zarządu",

- Ma konto 53 "Koszty działalności pomocniczej".

Jednostka handlowa prowadząca pełny rachunek kosztów może sporządzać rachunek zysków i strat według wariantu porównawczego lub kalkulacyjnego. Wyboru wariantu dokonuje kierownik jednostki i zamieszcza informację o tym w dokumentacji opisującej przyjęte zasady (politykę) rachunkowości.

Jeżeli jednostka sporządza rachunek zysków i strat według wariantu porównawczego, to na dzień bilansowy przeksięgowanie kosztów ujętych na kontach zespołu 4 i 5 odbywa się zapisami:

a) koszty według rodzajów

- Wn konto 86 "Wynik finansowy",

- Ma konto 40 "Koszty według rodzajów",

b) koszty działalności handlowej oraz koszty zarządu

- Wn konto 49 "Rozliczenie kosztów",

- Ma konto 52 "Koszty działalności podstawowej - handlowej", konto 55 "Koszty zarządu".

W razie sporządzania rachunku zysków i strat według wariantu kalkulacyjnego, na dzień bilansowy jednostka dokonuje przeksięgowania kosztów ujętych na kontach zespołu 4 i 5 zapisami:

a) koszty według rodzajów

- Wn konto 49 "Rozliczenie kosztów",

- Ma konto 40 "Koszty według rodzajów",

b) koszty działalności handlowej oraz koszty zarządu

- Wn konto 86 "Wynik finansowy",

- Ma konto 52 "Koszty działalności podstawowej - handlowej", konto 55 "Koszty zarządu".

Przychody i koszty ze sprzedaży towarów

Przychody ze sprzedaży towarów handlowych w wartości netto ujmuje się na koncie 73-0 "Sprzedaż towarów". Do tego konta wskazane jest prowadzenie ewidencji analitycznej według poszczególnych punktów sprzedaży. Przychody ze sprzedaży udokumentowane fakturami VAT ujmuje się zapisami:

a) wartość sprzedaży według cen sprzedaży netto

- Ma konto 73-0 "Sprzedaż towarów",

b) VAT należny

- Ma konto 22-1 "Rozrachunki z tytułu VAT należnego",

c) wartość brutto

- Wn konto 20 "Rozrachunki z odbiorcami".

Na dzień bilansowy przychody ze sprzedaży przenosi się na wynik finansowy zapisem: Wn konto 73-0, Ma konto 86.

Wartość sprzedanych towarów ujmuje się w księgach rachunkowych po stronie Wn konta 73-1 "Wartość sprzedanych towarów w cenach zakupu (nabycia)". Również do tego konta wskazane jest prowadzenie ewidencji analitycznej według poszczególnych punktów sprzedaży. Ewidencja kosztów sprzedanych towarów objętych ewidencją magazynową może przebiegać zapisami:

a) wydanie sprzedanych towarów z magazynu (wartość w cenach ewidencyjnych)

- Wn konto 73-1 "Wartość sprzedanych towarów w cenach zakupu (nabycia)",

- Ma konto 33 "Towary",

b) odchylenia przypadające na sprzedane towary - jeżeli ewidencja magazynowa towarów odbywa się w cenach różniących się od rzeczywistych cen zakupu (nabycia)

- Wn/Ma konto 73-1 "Wartość sprzedanych towarów w cenach zakupu (nabycia)",

- Ma/Wn konto 34 "Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów".

Na dzień bilansowy wartość sprzedanych towarów przenosi się na wynik finansowy zapisem: Wn konto 86, Ma konto 73-1.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.)