Gazeta Podatkowa nr 91 (1757) z dnia 12.11.2020

Zasady funkcjonowania kont księgowych

W księgach rachunkowych zapisy dokonywane są na kontach księgowych. Konta ze względu na ujmowane na nich zdarzenia można podzielić na bilansowe, wynikowe i rozliczeniowe.

Do ewidencji w księgach rachunkowych składników aktywów i pasywów, przychodów i kosztów służą konta księgowe. Zawierają one m.in. numer (ułatwiający ich identyfikację, rozpoczynający się od cyfry oznaczającej zespół kont, z którym są związane), nazwę (wskazującą istotę ujmowanych na nich składników lub zdarzeń gospodarczych) oraz dwie strony: lewą - określaną jako Winien (Wn) lub Debet (Dt) oraz prawą - nazywaną Ma (Ma) lub Credit (Ct).

W księgach rachunkowych poszczególne operacje gospodarcze ujmuje się na kontach zgodnie z zasadą podwójnego zapisu. Polega ona na tym, że każda operacja jest rejestrowana na co najmniej dwóch kontach, po przeciwstawnych stronach tych kont, tj. po stronie Wn jednego konta i równocześnie po stronie Ma drugiego konta, przy zachowaniu równości kwot po stronie Wn i po stronie Ma.

Różnica między obrotami (zapisami) strony Wn konta a obrotami strony Ma tego samego konta nazywana jest saldem. Jeżeli na danym koncie obroty po stronie Wn są większe od obrotów zarejestrowanych na tym koncie po stronie Ma, powstaje saldo Wn (saldo debetowe). W sytuacji odwrotnej, tj. gdy obroty po stronie Ma są większe od strony Wn, pojawia się saldo Ma (saldo kredytowe). Saldo na koncie nie wystąpi, jeżeli suma obrotów po stronie Wn równa się sumie obrotów po stronie Ma lub gdy na koncie nie pojawią się obroty.

Konta bilansowe

Konta bilansowe służą do ewidencji stanu i zmian na kontach aktywów i pasywów. Salda kont bilansowych są prezentowane w bilansie. Wśród kont bilansowych można rozróżnić konta:

• aktywne, na których ewidencjonuje się aktywa jednostki, tj. jej majątek (np. środki trwałe, środki pieniężne, towary, materiały, należności),
   
• pasywne, przeznaczone do ewidencji pasywów, tj. źródeł finansowania majątku (np. kredyty bankowe, zobowiązania, kapitały własne),
   
• aktywno-pasywne stosowane dla rozrachunków i rozliczeń, które mogą być zaliczane do aktywów lub zobowiązań w zależności od ich rodzaju.

Na kontach aktywnych po stronie Wn wprowadza się stan początkowy składników aktywów oraz zwiększenia tego stanu. Natomiast po stronie Ma księguje się wszelkie zmniejszenia stanu składników aktywów. Na koniec okresu sprawozdawczego konta aktywne mogą wykazywać wyłącznie saldo debetowe (Wn).

Inaczej jest w przypadku kont pasywnych. Po stronie Ma tych kont ewidencjonuje się stan początkowy składnika pasywów oraz wszelkie zwiększenia tego stanu. Z kolei po stronie Wn księguje się zmniejszenia stanu danego składnika pasywów. Na koniec okresu na kontach pasywnych może figurować saldo kredytowe (Ma).

Konta aktywno-pasywne na koniec okresu sprawozdawczego mogą wykazywać saldo po stronie Wn (saldo debetowe) albo saldo po stronie Ma (saldo kredytowe) - w zależności od rodzaju zapisów na nim dokonanych (mogą też na nich figurować jednocześnie saldo Wn i saldo Ma). Przykładowo kontem aktywno-pasywnym jest konto 24 "Pozostałe rozrachunki". Może ono wykazywać saldo debetowe wyrażające stan należności i jest wtedy prezentowane w aktywach bilansu. Może na nim także figurować saldo kredytowe, jeżeli zaksięgowane zostały na tym koncie zobowiązania - wówczas w bilansie ujmuje się je w pasywach. W zależności więc od tego, czego dotyczą salda kont aktywno-pasywnych, mogą być one wykazywane w różnych pozycjach bilansu. Należy podkreślić, że sald Wn i sald Ma tego rodzaju kont nie prezentuje się w bilansie per saldo, czyli po ich skompensowaniu.

Salda końcowe kont bilansowych przedstawione w bilansie zamknięcia danego roku obrotowego ujmuje się w bilansie otwarcia następnego roku.

Konta korygujące

Istnieją konta mające charakter kont korygujących w stosunku do określonych kont bilansowych. Konta te nie funkcjonują samodzielnie, są ściśle związane z kontem, które korygują. W bilansie wartość składników aktywów, do których tworzy się konta korygujące, są wykazywane po uwzględnieniu wartości z kont korygujących. Do kont tych należą m.in. te do ewidencji umorzenia i odpisów z tytułu utraty wartości środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, inwestycji w nieruchomości albo odpisów aktualizujących należności czy odchyleń od cen ewidencyjnych materiałów, towarów i produktów.

Konta wynikowe

Konta wynikowe są to konta, na których księgowane są koszty i przychody jednostki obciążające wynik finansowy prezentowany w rachunku zysków i strat. Rodzaje stosowanych przez jednostkę kont wynikowych i sposób dokonywania przeksięgowań na wynik finansowy uzależnione są przede wszystkim od wariantu sporządzanego przez jednostkę rachunku zysków i strat. Dokonany w tym zakresie wybór ma swoje przełożenie przede wszystkim na ewidencję kosztów podstawowej działalności operacyjnej, które można ujmować w księgach rachunkowych na kontach zespołu 4 i 5 (pełny rachunek kosztów), tylko na kontach zespołu 4 lub wyłącznie na kontach zespołu 5.

Zasadą jest, że operacje zwiększające koszty księguje się na kontach wynikowych (kosztowych) po stronie Wn, natomiast operacje zmniejszające koszty po stronie Ma tych kont. Z kolei operacje zwiększające przychody ujmuje się po stronie Ma kont wynikowych (przychodowych), a operacje zmniejszające przychody po stronie Wn tych kont. Stąd w trakcie roku obrotowego konta wynikowe dotyczące kosztów wykazują saldo Wn, natomiast konta dotyczące przychodów saldo Ma.

Na koniec roku obrotowego (na dzień bilansowy) salda kont wynikowych przenosi się w odpowiedni sposób na konto 86 "Wynik finansowy", co powoduje zamknięcie tych kont. Oznacza to, że na kontach wynikowych, w przeciwieństwie do kont bilansowych, nie figurują salda na koniec roku obrotowego. Co za tym idzie, nie wykazują one stanów początkowych na początku następnego roku obrotowego.

Konta rozliczeniowe

Występują także konta, które służą do rozliczania złożonych operacji gospodarczych. Są to np. konto 30 "Rozliczenie zakupu", konto 49 "Rozliczenie kosztów rodzajowych", konto 58 "Rozliczenie kosztów działalności", konto 65 "Pozostałe rozliczenia międzyokresowe", konto 82 "Rozliczenie wyniku finansowego". Konta te mogą przyjmować charakter kont bilansowych lub wynikowych. Mogą też na koniec okresu sprawozdawczego nie wykazywać salda.

Konta pozabilansowe

Na konta pozabilansowe wprowadza się operacje gospodarcze, które nie są ujmowane na kontach bilansowych ani wynikowych, a stanowią dla jednostki ważne informacje. Zdarzenia te mają charakter informacyjny, więc nie podlegają prezentacji w bilansie lub w rachunku zysków i strat. Część z nich podlega jedynie ujawnieniu w informacji dodatkowej.

Konta pozabilansowe służą do ujmowania np. środków trwałych w likwidacji, zapasów obcych, zobowiązań warunkowych, niskocennych składników majątku, kosztów i przychodów ujętych w księgach rachunkowych, a nieuwzględnianych w rachunku podatkowym lub kosztów i przychodów nieujętych w księgach rachunkowych, a uwzględnianych podatkowo.

Konta pozabilansowe nie wchodzą w skład ksiąg rachunkowych, więc w ich przypadku nie obowiązuje zasada podwójnego zapisu. Zdarzenia podlegające rejestrowaniu w ewidencji pozabilansowej są ujmowane na kontach jednostronnie, tj. tylko po stronie Wn lub tylko po stronie Ma.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351 ze zm.)